超级难懂之增值税税率简并：增值税税率简并对农业及农产品相关行业税务影响深度分析

根据《增值税暂行条例》及其他文件规定，购入农产品抵扣主要有以下几种方式：凭增值税专用发票抵扣和海关进口增值税专用缴款书据实抵扣、凭农产品收购发票或者销售发票计算抵扣、核定抵扣。财税〔2017〕37号调整了农产品销售发票的范围，并考虑了增值税税率简并的影响，对农产品进项税额抵扣相应进行了调整。

（一）增值税税率简并对农产品深加工企业抵扣力度不变

1、营改增试点期间购进用于生产销售或委托受托加工17%税率货物的农产品抵扣力度不变

根据财税〔2017〕37号第二条规定，营业税改征增值税试点期间，纳税人购进用于生产销售或委托受托加工17%税率货物的农产品维持原扣除力度不变。

由于农产品适用税率为11%，而加工后的货物适用的税率为17%，因此我们可以将这一文件适用的范围理解为农产品深加工企业。虽然文件没有对何为抵扣力度做出详细说明，但根据笔者的理解，抵扣力度不变含义如下：

增值税税率简并抵扣力度不变表

2、购入农产品对农产品深加工企业的税务影响分析

需要注意的是，上述抵扣力度不变针对的是对营业税改征增值税试点期间上述情形可以按13%扣除率或核定抵扣率抵扣。此类纳税人因属于农产品深加工企业，销售环节适用的增值税税率为17%，在农产品增值税税率调整为11%的前提下，其购入农产品按13%抵扣，将不会加大该类企业的税收负担。以下两个例子将有助于帮助理解增值税简并对农产品深加工企业的税务影响分析。

（1）据实抵扣

例如，企业购入农产品用于加工饼干，虽然该农产品适用的增值税税率为11%，但由于该农产品是用于加工17%税率的饼干，且购入农产品构成农产品深加工货物饼干的实体组成部分，因此准予对购入的农产品按13%抵扣进项税额，而非按11%抵扣，以保持和此次简并增值税税率前的抵扣力度一致。

（2）核定抵扣

例如，一家饼干生产企业，将购入的燕麦用于促销活动，如果该饼干生产企业属于增值税核定抵扣试点范围，则虽然燕麦适用的增值税税率为11%，但由于该燕麦并不构成其生产的饼干的组成部分，因此仍允许按13%的核定抵扣率抵扣进项税额，从而不会对该类企业的抵扣力度产生影响。

3、农产品深加工企业进项税额抵扣注意事项

在实践中，部分农产品深加工企业购入农产品不仅用于进行农产品深加工，也可能用于农产品简单加工。为此，在进行进项税额抵扣时还要注意:

· 购入农产品用于深加工和简单加工与分别核算相关的进项税额抵扣问题

从事上述农产品深加工的企业，其购进的农产品可能既用于生产销售或委托受托加工17%税率货物，同时又用于生产销售其他货物服务的（例如用于生产11%的货物），此时企业应当分别核算用于生产销售或委托受托加工17%税率货物和其他货物服务的农产品进项税额，并分别按13%和11%的扣除率抵扣进项税额（对海关按17%税率征收增值税而采购的农产品可以按17%抵扣）。如果企业未分别核算的，统一以增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额为进项税额，或以农产品收购发票或销售发票上注明的农产品买价和11%的扣除率计算进项税额。

·  购入农产品用于深加工和简单加工进项税额抵扣尚待明确的问题

尽管按照财税〔2017〕37号规定，购入农产品同时用于深加工和简单加工时需要对农产品进项税额分别核算。然而，一个不可忽视的事实是，从事上述农产品深加工的企业，其购进的农产品可能既用于深加工（生产销售或委托受托加工17%税率货物），同时又用于生产简单加工（例如用于生产11%的货物）的企业，其在农产品购入环节通常难于区分上述两者各自耗用的农产品数量和金额，这给分开核算及后续按13%还是11%的扣除率抵扣进项税无疑带来了挑战，不排除未来税务机关将就此进一步明确，以增加后续执行中的可操作性。

·   用于深加工和转售时的进项税额抵扣问题

从事上述农产品深加工的企业，其购进的农产品可能既用于生产销售或委托受托加工17%税率货物，又用于转售的，其并不存在前述深加工和简单加工下可能混用的情况，在理论上本身就是可以分开核算的，因此可以分别按按13%和11%的扣除率抵扣进项税额（对海关按17%税率征收增值税而采购的农产品可以按17%抵扣）。